Dott. Luca Procopio

Un notaio, in data 25 ottobre 2016 e in forza dell’art. 3-bis del D.Lgs. n. 463 del 1997, registrava telematicamente un atto a mezzo del quale una società costituiva un’ipoteca su beni immobili di sua proprietà, richiedendo l’applicazione dell’imposta di registro in misura fissa, previo pagamento in autoliquidazione dell’imposta nella misura di euro 168,00.

L’Agenzia delle entrate, ritenendo che, sulla base degli elementi desumibili dall’atto, l’imposta di registro sarebbe dovuta essere autoliquidata in misura proporzionale e non in misura fissa, notificava al notaio rogate un avviso di liquidazione in data 27 dicembre 2016.

Il notaio impugnava l’avviso di liquidazione deducendone, tra gli altri motivi di ricorso, la nullità per violazione del termine decadenziale previsto per la sua notifica dall’art. 3-ter del D.Lgs. 463 del 1997, a mente del quale «Gli uffici controllano la regolarità dell’autoliquidazione e del versamento delle imposte e qualora, sulla base degli elementi desumibili dall’atto, risulti dovuta una maggiore imposta, notificano, anche per via telematica, entro il termine di sessanta giorni dalla presentazione del modello unico informatico, apposito avviso di liquidazione per l’integrazione dell’imposta versata».

La CTP di Roma rigettava il ricorso del notaio, affermando che la notifica dell’avviso di liquidazione non deve necessariamente essere effettuato entro il termine di 60 giorni dalla presentazione del modello unifico informatico per la registrazione telematica dell’atto rogato in quanto meramente ordinatorio, applicandosi, invece, quale termine perentorio e, quindi, decadenziale esclusivamente quello previsto dall’art. 76, comma 2, lett. b), del D.P.R. n. 131 del 1986 (c.d. c.d. “TUR”), a mente del quale, al di fuori dell’ipotesi dell’avviso di rettifica e liquidazione della maggior imposta di registro dovuta in seguito all’accertamento di un più alto valore venale in comune commercio, «l’imposta deve essere richiesta, a pena di decadenza, entro il termine di tre anni decorrenti, per gli atti presentati per la registrazione o registrati per via telematica: […] a) dalla richiesta di registrazione, se si tratta di imposta principale».

Il notaio impugnava la sentenza della CTP di Roma, insistendo, tra gli altri motivi del gravame, a sostenere la tardività della liquidazione effettuata dall’Agenzia delle entrate, «in quanto notificata oltre il termine di sessanta giorni dalla presentazione del modello unico informatico fissato dall’art. 3-ter del d.lgs. n. 463/1997 per il controllo della regolarità dell’autoliquidazione e del versamento delle imposte (l’atto è stato registrato telematicamente il 25 ottobre 2016, mentre l’avviso risulta notificato il 27 dicembre 2016)».

La CTR Lazio accoglieva il ricorso in appello, rilevando la perentorietà e, quindi, la natura decadenziale del termine di 60 giorni previsto dall’art. 3-ter del D.Lgs. n. 463 del 1997 per la notifica dell’avviso di liquidazione attraverso cui ottenere l’integrazione dell’imposta autoliquidata e versata dal notaio che ha proceduto alla registrazione telematica dell’atto rogato, giacché la contraria presupposta natura ordinatoria del predetto termine renderebbe la norma testé richiamata inutiliter data, essendo la medesima volta «a un sollecito svolgimento delle procedure di controllo sulle autoliquidazioni effettuate per via telematica, e anche a un sollecito recupero delle imposte non versate».

Inoltre, la natura perentoria del termine previsto dall’art. 3-ter de quo, come opportunamente rilevato dai medesimi Giudici, emerge anche dalla sentenza 18.5.2016, n. 10215 della Sezione Tributaria della Corte di Cassazione, in cui dopo essersi evidenziato che il controllo che la medesima norma demanda all’Agenzia delle entrate sulla “regolarità dell’autoliquidazione e del versamento delle imposte” è vincolato agli elementi desumibili dall’atto e che lo stesso è sia formale che sostanziale, si sancisce con chiarezza che la medesima Agenzia ha l’obbligo di procedere alla notificazione dell’avviso di liquidazione nei confronti del notaio rogante entro il termine di 60 giorni dalla presentazione del modello unico informatico, per un «rapido recupero (in sintonia con la telematizzazione dell’intera procedura) della maggiore imposta» (passaggio presente nella sentenza della Suprema Corte).

Testo della sentenza

Commissione Tributaria Regionale Lazio n. 85 del 12.1.2021

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con la sentenza […], depositata il […], la Sezione n. 9 della Commissione Tributaria Provinciale di Roma rigettava il ricorso presentato dal notaio […] avverso l’avviso di liquidazione n. […] relativamente a un atto registrato nell’anno 2016.
I primi giudici rilevavano in sentenza che il ricorrente […], aveva impugnato l’avviso di liquidazione in questione, notificatogli in data 27 dicembre 2016 per il complessivo importo di […], a titolo di maggiore imposta di bollo e di registro richiesti in relazione all’atto di costituzione di ipoteca dal medesimo rogato in data 6 ottobre 2016 (repertorio N. […] registrato in via telematica il 25/10/2016 al numero […]).

La C.T.P. perveniva al rigetto del ricorso sulla base delle seguenti considerazioni:
– è infondata l’eccezione di decadenza per tardività della notifica dell’atto impugnato, in quanto
l’art. 76, comma 2, d.p.r. 13111986 prevede, a pena di decadenza, per la richiesta dell’imposta di registro, in relazione agli atti “presentati per la registrazione o registrati per via telematica”
esclusivamente il termine triennale decorrente (per quanto specificamente rileva nel presente caso di specie) alla stregua di quanto disposto dalla lettera C) di tale comma, “dalla data di registrazione dell’atto”;
– il diverso e ulteriore termine di 60 giorni previsto, in caso di registrazione con procedura
telematica e autoliquidazione dell’imposta, dall’art. 3-ter, comma 1, del d.lgs. n. 463/1997, è
esclusivamente ordinatorio e non comporta decadenza;
[…]

Avverso la decisione ha interposto appello sulla base dei seguenti motivi:
[…]
3. in ogni caso, anche volendo considerare principale l’imposta oggetto della controversia, la liquidazione è tardiva, in quanto notificata oltre il termine di sessanta giorni dalla presentazione del modello unico informatico fissato dall’art. 3-ter del d.lgs. n. 463/1997 per il controllo della regolarità dell’autoliquidazione e del versamento delle imposte (l’atto è stato registrato telematicamente il 25 ottobre 2016, mentre l’avviso risulta notificato il 27 dicembre 2016).
Si è costituita l’Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale I di Roma, la quale ha formulato le seguenti controdeduzioni:
[…]
– come legittimamente riconosciuto dai giudici di prime cure, sul termine di decadenza, l’eccezione di parte è inconferente in quanto in materia di imposta di registro, l’articolo 76, comma 2, lett. b), del d.P .R. n. 131/1986, prevede che “l’imposta deve essere richiesta, a pena di decadenza, entro il termine di tre anni decorrenti dalla di registrazione, se si tratta di imposta principale”, il che è avvenuto nella specie;
– per le procedure relative al controllo della regolarità dell’autoliquidazione e del versamento delle imposte svolto dagli uffici territorialmente competenti, l’articolo 3-ter del d.lgs. 463/1997 non prevede alcuna decadenza in caso di notificazione dell’avviso oltre i sessanta giorni, pertanto, allo spirare di tale termine non è possibile collegare alcuna causa di nullità o invalidità dell’avviso, in quanto non espressamente prevista;
[…]

MOTIVI DELLA DECISIONE

[…]
1.2 Orbene, oggetto dell’avviso di liquidazione che ci occupa deve essere ritenuta una imposta
principale, secondo l’insegnamento della Corte di cassazione, che ha ribadito che deve essere qualificata tale quella applicata al momento della registrazione e quella richiesta dall’ufficio se diretta a correggere errori od omissioni effettuati in sede di autoliquidazione nei casi di presentazione della richiesta di registrazione per via telematica (Cass., Sez. 5, sent. n. 2403/2017).
Ciò, diversamente da quanto ritenuto dall’appellante, è avvenuto nella specie, posto che l’Ufficio ha proceduto a liquidare l’imposta sulla base di elementi desumibili dall’atto, secondo la previsione di cui all’art. 3-ter del d.lgs. n. 463/1997.

1.3 Ciò detto, va rilevato che l’accertamento è stato emesso tardivamente. Infatti, come contestato dall’appellante, l’atto è stato registrato telematicamente il 25 ottobre 2016, mentre l’avviso risulta notificato il 27 dicembre 2016, quando il termine di sessanta giorni previsto dall’art. 3-ter del d.lgs. n. 463/1997 era già scaduto.
In proposito va sottolineato che non si può concordare con l’Ufficio nel ritenere ordinatorio tale termine, in quanto tale interpretazione porterebbe a ritenere l’introduzione di tale termine da parte del legislatore del tutto priva di significato. Ad avviso della Commissione, invece, risulta evidente la ratio sottesa alla disposizione, volta a un sollecito svolgimento delle procedure di controllo sulle autoliquidazioni effettuate per via telematica, e anche a un sollecito recupero delle imposte non versate, rispetto a quelle ordinarie, regolate dall’art. 76, comma 2, del d.P.R. n. 131/1986, che prevede soltanto il termine di prescrizione di tre anni decorrenti dalla richiesta di registrazione
Conforta tale lettura anche la giurisprudenza di legittimità, che ha espressamente affermato l’obbligo dell’ufficio di procedere, nel termine indicato, alla notificazione al notaio di apposito
avviso di liquidazione per il recupero della maggiore imposta dovuta (Cass. n. 10215/2016).

Per le sposte ragioni l’appello deve essere accolto, con conseguente annullamento dell’avviso di liquidazione in epigrafe.
Alla soccombenza consegue la condanna dell’Ufficio al rimborso, in favore del contribuente, delle spese del primo e del secondo grado di giudizio, che vengono liquidate – avuti presenti i criteri direttivi di cui agli artt. 4 e ss. del d.m. 55/2014 e alle tabelle ad esso allegate, tenuto conto del valore della lite, della complessità della materia e dell’attività svolta-, nella misura di euro 1.650,00 (milleseicentocinquanta/00) per il primo grado di giudizio e di 1.800,00 (milleottocento/00) per il secondo grado di giudizio, ivi compreso l’aumento del 15% per spese forfettarie di cui all’art. 2 del citato d.m. 55/2014, al netto degli accessori di legge.

P.Q.M.

la Commissione accoglie l’appello e, per l’effetto, annulla l’avviso di liquidazione in epigrafe;
condanna l’Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale I di Roma al rimborso alla controparte delle spese di entrambi i gradi di giudizio, liquidate nella misura complessiva di euro 1.650,00 (milleseicentocinquanta/00) per il primo grado e di 1.800,00 (milleottocento/00) per il secondo grado, oltre I.V.A. e C.P.A. come per legge”.