Avv. Giuseppe Mappa

La Commissione bolognese, con ampia dissertazione ed in aperto contrasto con una recente pronuncia della Suprema Corte, statuisce che l’esenzione IMU compete ai due coniugi che vivono in immobili di diverse città anche se non separati neppure di fatto.

Commissione Tributaria Provinciale Bologna n. 357 del 11.11.2020

FATTO

La ricorrente impugna l’avviso di accertamento per l’Imposta municipale propria (IMU) per l’anno 2017, notificato dal Comune di xxxxo, in rettifica per omesso pagamento dell’imposta.
Con tale avviso il Comune chiede il pagamento di complessivi euro 1xxxxxx9,00 per imposta non versata, interessi e sanzione, per l’abitazione principale che la ricorrente possiede a titolo di proprietà nel territorio comunale.

La ricorrente sostiene di non essere soggetto passivo dell’Imu in quanto l’immobile in questione detenuto a titolo di proprietà al 100% è adibito ad abitazione principale della medesima; esso costituisce dimora abituale nonché residenza anagrafica del proprio nucleo familiare composto dalla ricorrente e dal proprio figlio.
Pertanto in applicazione dell’articolo 13, comma 2, del decreto-legge 201/2011 l’immobile sarebbe completamente esentato dal pagamento del tributo.

Richiama in proposito la normativa che si è susseguita in materia: il decreto-legge 201/2011 con cui è stata anticipata in via sperimentale l’imposta municipale propria; il decreto legge 54/2013 con cui è stato sospeso, per l’anno 2013, il pagamento della prima rata dell’imposta municipale per le abitazioni principali e le relative pertinenze; il decreto-legge 133/2013 con cui è stata abolita definitivamente la seconda rata 2013; la legge di stabilità 147/2014 con cui è stata estesa l’abolizione dell’Imu per le abitazioni principali, anche per gli anni 2014 e 2015; ed infine la legge di stabilità 208/2015 con cui è stata sancita l’esenzione totale dall’Imu per le abitazioni principali a decorrere dall’anno 2016.

Deduce in primo luogo il difetto di motivazione in quanto non risulterebbero le ragioni per le quali il comune ha ritenuto di applicare l’imposta.
In ogni caso, qualora il comune ritenesse di non applicare l’esenzione in quanto il coniuge della ricorrente risiede in un diverso comune, rileva che la norma richiamata (articolo 13, comma 2, del decreto-legge 201/2011) prevede una sola agevolazione qualora la residenza dei coniugi sia stabilita in due immobili diversi nello stesso comune; perciò, nel caso di specie, tale limitazione non sarebbe applicabile in quanto si tratta di immobili ubicati in comuni diversi.

Nel merito, a conferma della sua residenza e domicilio nel Comune, indica i consumi delle bollette elettriche da cui risulta un consumo compatibile con l’uso dell’immobile.
Il comune si è costituito in giudizio controdeducendo puntualmente alle argomentazioni del ricorso e richiamando, in particolare, la sentenza della Corte di Cassazione 15 giugno 2010 numero 14389, la quale ha stabilito che il contribuente che vive abitualmente in un immobile non ha diritto all’esenzione Ici prevista per l’abitazione principale se il resto della famiglia vive in un altro appartamento.

Invoca in proposito l’articolo 8 del decreto legislativo 504/92, in materia di Ici, il quale dispone che per abitazione principale si deve intendere quella in cui il contribuente e i suoi familiari dimorano abitualmente.

Nel caso di specie è emerso che la ricorrente e il coniuge erano residenti a Bologna sino al 2000, anno in cui la signora si è trasferita nel comune di xxxxxxxxxxxxxxxsenza alcuna ragione apparente, né risulta che lo spostamento di residenza sia dipeso da una frattura del rapporto coniugale.
Conseguentemente, ai fini dell’esenzione dall’Imu, richiama l’articolo 13 comma 2 del decreto-legge numero 201/2011 il quale prevede che per “abitazione principale si intende l’immobile… nel quale il possessore e il suo nucleo familiare dimorano abitualmente e risiedono anagraficamente”.

Rileva altresì che l’interpretazione proposta dalla ricorrente si basa su una circolare del Ministero delle finanze, numero 3/2012, che però non potrebbe avere valenza tale da superare il dato normativo.
All’udienza pubblica del 14 ottobre 2020, le parti hanno acconsentito alla udienza cartolare e la causa è stata spedita per la decisione da parte del collegio riunito in modalità informatica.

DIRITTO

Il collegio è chiamato a decidere su una questione controversa che è stata oggetto di numerose sentenze, sia da parte dei giudici di merito che da parte della Cassazione.
Si rivengono, a favore della tesi del comune, oltre alla già ricordata Cassazione n.14389/2010, anche 18367/2019; 6634/2019; 12050/2018; CTR Emilia-Romagna n. 736/2016; 1618/2016; 1925/2016; CTP Bologna 399/2019; 1105/2017; CTP Modena 90/2019 663/2018. Altre pronunce dei giudici di merito sono invece favorevoli al contribuente: CTP Brescia 605 del 2013; CTR Emilia Romagna 763 del 2016 e 1618 del 2016.
Solo di recente la Cassazione si è pronunciata su una specifica fattispecie relativa all’IMU con la sentenza n. 20130 del 24 settembre 2020; in tale sentenza la Cassazione ha accolto la posizione del comune.

La sentenza richiama alcuni precedenti, che però riguardano l’ICI, e ritiene di applicarli senza alcuna verifica ulteriore circa l’estensione alla diversa fattispecie dell’IMU; cita poi l’art 13 del DL n.201/2011, come modificato dalla legge 208/2015, che confermerebbe in via indiretta la posizione sopra indicata, ma non chiarisce in base a quale argomentazione si giunga a tale conferma.
Il collegio, visti anche i precedenti di segno contrario della Commissione e specificamente della sezione (da ultimo CTP Bologna 914 del 2019) ritiene che la questione non possa considerarsi definitivamente chiarita e perciò merita di essere affrontata funditus al fine di decidere sul ricorso odierno.

Trattandosi di questione riguardante l’IMU del 2017, non trova applicazione la nuova normativa introdotta dalla legge di bilancio 2020 (L. 27.12.2019, n. 160) con decorrenza dal 01.01.2020, che ha riorganizzato la tassazione comunale sugli immobili, ridefinendo alcuni profili dell’Imu e disponendo l’abrogazione della TASI (tassa sui servizi indivisibili).
La ricorrente deduce innanzitutto il difetto di motivazione del provvedimento impugnato perché non sarebbero indicate le ragioni per le quali il comune non ha applicato l’esenzione per l’immobile di cui è proprietaria.

La censura è infondata perché risulta evidente che la ragione per la quale il comune non ha applicato l’esenzione consiste nella circostanza che nell’immobile in questione non risiede l’intero nucleo familiare della ricorrente in quanto il coniuge risiede in un altro comune.
D’altronde, la stessa ricorrente dà conto di aver colto le ragioni del diniego e infatti il ricorso sviluppa argomenti che mirano proprio a contrastare tale posizione.
Con una seconda articolata censura la ricorrente sostiene di aver diritto all’esenzione, in applicazione dell’articolo 13 del decreto-legge 201/2011 che la riconosce, appunto, per l’abitazione principale.

Il comune, dal canto suo, sostiene che l’esenzione non possa essere applicata in quanto nell’immobile in questione non vive il marito della ricorrente.
Come si è visto i precedenti della Cassazione riguardano vicende in cui il contenzioso attiene alla debenza dell’Ici; l’unica sentenza della Cassazione che riguarda specificamente l’esenzione dell’IMU è la n. 20130/2020 la quale, però, dà per scontata l’estensione a tale imposta degli approdi precedenti riguardanti l’ICI e non si preoccupa di esaminare le differenze esistenti tra le discipline di queste due imposte.

Invece, è ben noto che le due imposte, benché colpiscano gli stessi beni e quindi abbiano identità di oggetto (si veda l’articolo 13, comma 2 del decreto-legge 6 dicembre 2011 numero 201: “L’imposta municipale propria ha per presupposto il possesso di immobili; restano ferme le definizioni di cui all’articolo 2 del decreto legislative 30 dicembre 1992, n. 504”), sono poi in concreto disciplinate da disposizioni in buona parte differenti.

In particolare, l’articolo 8 del D.Lgs. 30/12/1992, n.504 riguarda le riduzioni e detrazioni dell’imposta Ici. Laddove, con riferimento all’oggetto del presente ricorso, per l’Imu, il citato articolo 13 del Dl 201/2011 prevede riduzioni ed esenzioni con una articolata, specifica e innovativa normativa.
La disciplina riguardante l’Imu deve quindi essere valutata autonomamente, al fine di individuarne il significato e giungere alla corretta interpretazione delle disposizioni che prevedono l’esenzione dal tributo per l’abitazione principale.

Per quanto qui interessa, si riporta il già ricordato articolo 13 del Dl 201/2011, come risulta dalle successive modifiche, che, al comma 2, prevede: “L’imposta municipale propria non si applica al possesso dell’abitazione principale e delle pertinenze della stessa, ad eccezione di quelle classificate nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9, per le quali continuano ad applicarsi l’aliquota di cui al comma 7 e la detrazione di cui al comma 10. Per abitazione principale si intende l’immobile, iscritto o iscrivibile nel catasto edilizio urbano come unica unità immobiliare, nel quale il possessore e il suo nucleo familiare dimorano abitualmente e risiedono anagraficamente. Nel caso in cui i componenti del nucleo familiare abbiano stabilito la dimora abituale e la residenza anagrafica in immobili diversi situati nel territorio comunale, le agevolazioni per l’abitazione principale e per le relative pertinenze in relazione al nucleo familiare si applicano per un solo immobile”.

La definizione di abitazione principale è sostanzialmente identica nelle varie disposizioni che si sono susseguite in materia di Imu a decorrere dal 2011; disposizioni che hanno, prima, sospeso
parzialmente e, poi, abolito definitivamente l’obbligo del pagamento dell’imposta per gli immobili rientranti in tale categoria (decreto legge 54/2013, decreto-legge 133/2013, legge 147/2013 e infine legge 208/2016).

La norma identifica l’abitazione principale nella unità immobiliare in cui il possessore e il suo nucleo familiare dimorano abitualmente e risiedono anagraficamente; è necessario dunque il concorrere di due requisiti: uno di fatto, la dimora abituale, l’altro di carattere formale, la residenza anagrafica, dipendente dalla iscrizione in un pubblico registro.
Perciò, mentre per accertare il secondo è necessario e sufficiente il certificato di residenza rilasciato dal Comune, per il primo occorre dare la dimostrazione della effettiva dimora abituale: la sussistenza di tale requisito dovrà essere verificata di volta in volta. In concreto sarà possibile accertare che, pur in presenza del certificato di residenza, non vi sia l’effettiva dimora abituale nell’immobile e pertanto non sorga il diritto all’esenzione. Alla stessa conclusione si giungerà, peraltro, qualora manchi la residenza attestata mediante il certificato dell’ufficio anagrafe comunale, anche se venga dimostrata la dimora abituale presso l’abitazione.

La disposizione in esame richiede la sussistenza dei requisiti sopradetti per “il possessore e il suo nucleo familiare”; occorre interrogarsi sul significato di questo sintagma, la cui esatta interpretazione è dirimente al fine di individuare il corretto perimetro di applicazione della norma; intendendosi per nucleo familiare quello composto dai coniugi (o uniti civilmente) e dai di loro figli.

Se si legge la norma – come proposto dal Comune – nel senso che, per poter ottenere l’esenzione, è necessario che tutti i soggetti che fanno parte del nucleo familiare del possessore siano residenti e dimorino effettivamente nell’immobile, si giunge necessariamente alla conclusione che essa non spetti quando, ad esempio, in una famiglia di cinque persone, uno dei figli dimori in una città diversa per motivi di studio.

In tal caso, in effetti, non tutti i componenti del nucleo familiare dimorano nell’immobile ma non pare ragionevole affermare che, per ciò solo, non spetti l’esenzione; approdo cui peraltro non risulta che la giurisprudenza sia mai giunta ma che conseguirebbe logicamente dall’interpretazione proposta dall’amministrazione.
Invece, secondo ii Comune, qualora il coniuge del possessore dell’immobile (solitamente anche proprietario o comunque titolare di un diritto reale) non risulti domiciliato e/o residente presso la stessa abitazione, verrebbe meno il diritto all’esenzione.

Senonché, in nessuna parte del dato normativo è possibile individuare dei riferimenti che consentano di giungere a conclusioni diverse a seconda che la persona che non dimora nell’abitazione principale sia un figlio o il coniuge; perciò sarebbe arbitrario escludere l’esenzione se non dimori il coniuge e invece consentirla se non dimori un figlio.
Per comprendere appieno la previsione del duplice requisito della residenza e dimora del nucleo familiare contenuta nella norma, è utile leggere la disposizione immediatamente successiva, che detta una particolare disciplina per l’ipotesi in cui i componenti del nucleo familiare abbiano stabilito la loro dimora e residenza in immobili diversi, qualora questi siano situati nel territorio dello stesso comune: in tale situazione si prevede espressamente che l’esenzione si applichi per un solo immobile.

Tale specifica ipotesi viene dunque prevista e regolamentata dal legislatore che ha ritenuto di limitare il beneficio quando si tratti di immobili siti nello stesso comune; nessun limite normativo esiste, invece, quando gli immobili siano collocati in comuni diversi.
In sostanza, l’ordinamento ha previsto in via generale l’esenzione dal pagamento per gli immobili adibiti ad abitazione principale. Lo stesso legislatore ha disciplinato poi una particolare fattispecie: quando si tratti di più immobili collocati nello stesso comune si prevede, in via eccezionale, l’applicazione dell’esenzione per un solo immobile.

La norma si pone, come detto, quale eccezione alla esenzione dal pagamento per gli immobili adibiti ad abitazione principale; perciò, anche per questa considerazione, non può trovare applicazione in via analogica (ma in realtà sarebbe addirittura in via estensiva e quindi vietata in quanto norma fiscale) nei casi in cui gli immobili siano collocati in comuni diversi; ciò in base al ben noto principio (art 14 delle disposizioni sulla legge in generale al codice civile) secondo cui le norme eccezionali si devono applicare esclusivamente alle ipotesi espressamente previste e non possono essere applicate a casi diversi, seppur analoghi a quelli espressamente e puntualmente regolamentati.

Così chiarita la portata della disciplina in esame (sostanzialmente condivisa anche dal Ministero dell’Economia e delle Finanze-Dipartimento delle finanze con circolare numero 3/DF del 18 maggio 2012) perde rilievo la distinzione proposta dalla difesa del Comune, secondo cui, nell’ipotesi di due immobili adibiti dai coniugi ad abitazione principale in due comuni diversi, l’esenzione spetterebbe solo quando tale spostamento sia dipeso da una frattura del rapporto di convivenza comprovato da una omologa del Tribunale del verbale di separazione di fatto tra i coniugi, oppure dalla notifica del ricorso per ottenere il provvedimento di omologa o la separazione giudiziale.

Tale condizione, come si è precedentemente accennato, ha origine in diverse pronunce della Cassazione, a cominciare dalla sentenza numero 14389 del 2010, e sino alle più recenti del 2019, che però riguardano tutte l’interpretazione della normativa in materia di Ici; perciò non può essere traslata nella applicazione delle disposizioni che prevedono l’esenzione dall’Imu che, come detto, hanno presupposti e regolamentazione diversi proprio sul punto della esenzione.

Oltre tutto, se si seguisse la prospettazione del Comune che consente l’esenzione solo quando si sia in presenza di una separazione giudiziale, si realizzerebbe una inammissibile disparità di trattamento a scapito di una coppia di coniugi (o uniti civilmente) rispetto a una coppia di fatto che invece si vedrebbe serenamente riconosciuto il diritto all’esenzione per due immobili (Ctp Bologna Sez. I, n. 441 del 22 marzo 2017). Perciò, nel dubbio, occorrerebbe comunque fornire una interpretazione “costituzionalmente orientata” in modo da evitare possibili lesioni del principio di uguaglianza (art. 3 Costituzione) e/o del principio di capacità contributiva sancito dall’art. 53 della Costituzione, oltre che dell’art. 29 che tutela e riconosce i diritti della famiglia come società naturale fondata sul matrimonio.

A ben vedere l’interpretazione qui accolta è coerente con l’evoluzione sociale, cui corrisponde anche il nuovo dettato normativo in tema di Imu: mentre un tempo la famiglia era una struttura monolitica in cui tutti i componenti si ritrovavano e di fatto convivevano in un’unica abitazione, nell’attuale periodo storico è sempre più frequente l’eventualità di nuclei familiari che, pur rimanendo tali, sono caratterizzati dal fatto che alcuni dei componenti, per motivi di lavoro o di studio, giungono a dimorare in luoghi diversi.
Ormai è diffusissima la situazione di coppie di coniugi che vivono in città diverse per motivi di lavoro, pur non essendo separati né giudizialmente e neppure di fatto.

Il legislatore del 2011 si è evidentemente fatto carico di questa nuova situazione e, innovando rispetto alla disciplina dettata in tema di Ici vent’anni prima, ha preso atto delle modifiche sociali nel frattempo consolidatesi e ha ritenuto di non penalizzare i coniugi che vivono distanti l’uno dall’altro, consentendo loro di usufruire dell’esenzione dall’Imu, ciascuno per la propria abitazione principale.

D’altronde, per evitare di premiare comportamenti elusivi, lo stesso legislatore ha, coerentemente e condivisibilmente, introdotto il limite dell’esenzione per un unico immobile nel particolare caso delle abitazioni che si trovano nello stesso comune; qui è lo stesso legislatore che non considera oggettivamente giustificata la scelta di abitare in case diverse e sancisce una sorta di presunzione ex lege di un intento elusivo.

Questa disposizione, lungi dal condurre alla sua applicazione anche alla diversa ipotesi in cui le abitazioni si trovano in comuni diversi (per la ragione già evidenziata del divieto di estensione analogica di norme eccezionali) offre però all’interprete una ulteriore chiave di ricerca della ratio della normativa che disciplina l’esenzione: a fronte del principio che garantisce l’esenzione dall’Imu per l’abitazione principale della famiglia, occorre però garantire che la norma non venga utilizzata a fini elusivi.

Perciò la sua applicazione concreta non potrà prescindere dal puntuale riscontro circa la effettività dei requisiti richiesti; in particolare, oltre al requisito della residenza nel comune ove è situato l’immobile, che solitamente non richiede controlli difficili, occorre che sia certa l’effettività del domicilio in una abitazione diversa da quella degli altri familiari.
Sarà onere del richiedente introdurre elementi di prova a dimostrazione del possesso dei requisiti, che potranno essere contestati dal comune, anche attraverso adeguati mezzi di prova di segno contrario.

In caso di contenzioso, sarà compito del giudice accertare l’esistenza o meno dei presupposti, così come sopra individuati, per riconoscere il diritto all’esenzione.
Per le considerazioni che precedono e nei sensi di cui in motivazione, il ricorso è fondato e deve essere accolto con conseguente annullamento dell’atto impugnato.
La non univocità della giurisprudenza e la novità della questione trattata con riferimento all’Imposta municipale propria, consentono di compensare integralmente tra le parti le spese lite.

PQM

accoglie il ricorso e per l’effetto annulla l’atto impugnato.