Come va tassata la ricognizione di un debito soggetto ad Iva?

Dott. Luca Procopio


La ricognizione di un debito effettuata con una scrittura privata autenticata non è assoggettata ad imposta di registro proporzionale, a maggior ragione se il debito deriva da prestazioni di servizi assoggettate ad IVA, in ossequio al principio di alternatività dell’IVA rispetto all’imposta di registro.

Nella sentenza in esame, la CTR LAZIO, nel respingere il ricorso in appello proposto dall’Agenzia delle entrate, ha statuito che la ricognizione di un debito effettuata con scrittura privata autenticata è soggetta ad imposta di registro in misura fissa in forza dell’art. 11 della Tariffa – Parte Prima del D.P.R. n. 131 del 1986 (sono soggetti ad imposta in misura fissa gli “Atti pubblici e scritture private autenticate, escluse le procure di cui all’art. 6 della parte seconda, non aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale”), posto che essa rientra tra quegli atti che non determinano variazioni nel patrimonio del debitore e del creditore, configurandosi come una mera dichiarazione di scienza del debitore che riconosce l’esistenza di un debito sorto in forza di un pregresso “rapporto fondamentale”, magari formalizzato in un contratto.

I Giudici di seconde cure, molto correttamente, hanno evidenziato che l’atto ricognitivo di un debito non incide sull’obbligazione precedentemente sorta, ma, ai sensi dell’art. 1988 del codice civile, produce esclusivamente effetti sul piano probatorio/processuale, dispensando il creditore dall’onere di provare l’esistenza del sottostante rapporto giuridico (“rapporto fondamentale”), la cui esistenza, invece, viene presunta sino a prova contraria.

Peraltro, nella fattispecie concreta esaminata nella sentenza de qua, vi era un’altra ragione che imponeva la tassazione ai fini dell’imposta di registro in misura fissa e non proporzionale della scrittura privata autenticata contenente la ricognizione di debito.

Quest’ultimo originava da somministrazioni di servizi assoggettate all’applicazione dell’IVA, con l’effetto, puntualmente colto dalla CTR Lazio, che in conformità al principio di alternatività dell’IVA rispetto all’imposta di registro, enunciato nell’art. 40, comma 1, del D.P.R. n. 131 del 1986, la ricognizione del debito doveva comunque essere assoggettata all’imposta di registro in misura fissa.


Testo della sentenza

Commissione Tributaria Regionale Lazio n. 2897 del 08.10.2020

FATTO

xxxxxxx ricorre contro accertamento e liquidazione di imposta di registro proporzionale su scrittura privata autenticata denominata “Piano di Rientro” effettuata in data 07.08.2014 con la quale si riconosceva debitrice della somma complessiva di Euro xxxxxx,00 – di cui Euro xxxxx,85 per interessi di mora – nei confronti delle società xxxxxxxx Spa per forniture commerciali effettuate da queste ultime.
Eccepiva la ricorrente 1) Nullità dell’avviso per violazione dell’art. 20 DPR 113 /1986 e dell’art. 6 della Tariffa, parte I, allegata al DPR 131/1986. 2) Nullità del ‘avviso per violazione dell’art. 40 DPR 131/1986. 3) Nullità dell’avviso per violazione dell’art. 6 della Tariffa, parte I, allegata al DPR 131/86. 4) Nullità dell’avviso per violazione del principio della doppia imposizione.
5) Nullità dell’avviso per carenza dei presupposti impositivi. \
La Commissione Tributaria Provinciale di Roma ha accolto il ricorso ritenendo che la ricognizione (o riconoscimento) di debito, insieme con la promessa di pagamento trova la sua compiuta disciplina nell’art. 1988 del codice civile.
Con la ricognizione di debito, il debitore di un rapporto obbligatorio ( cosiddetto “rapporto fondamentale” o “sottostante”) dichiara di riconoscere l’esistenza del debito, dispensando il creditore a favore del quale è fatta, dall’onere di provare il rapporto fondamentale, l’esistenza del quale si presume fino a prova contraria.
Detta tipologia di atti, in forza della norma appena richiamata, sconta l’imposta, in misura fissa e non nella misura del 3%, come preteso dall’Ufficio.
Essendo l’operazione sottostante già risultata soggetta ad IVA, l’imposta di registro va applicata in misura fissa (in caso di registrazione), per il principio della alternatività tra IVA e di registro ( ex art. 40 del TUIR).
Propone appello l’Agenzia delle Entrate insistendo sull’applicabilità all’atto portato a registrazione dell’imposta proporzionale di registro in quanto lo stesso contiene anche statuizioni non meramente ricognitive chiedendo quindi che venga riformata la sentenza impugnata.
Si costituisce l’xxxxxx contestando che nella ricognizione di debito vi sia qualunque intento novativo dell’obbligazione che pertanto non può essere soggetto ad imposta proporzionale.
Rappresenta inoltre che il debito originario è portato in fatture assoggettate ad IVA e pertanto in virtù dell’alternatività tra questa e l’imposta di registro quest’ultima non può trovare applicazione.

DIRITTO

La sentenza di primo grado non merita censura.
Infatti essa ha correttamente statuito che la ricognizione ( o riconoscimento) di debito, insieme con la promessa di pagamento trova la sua compiuta disciplina nell’art. 1988 del codice civile.
Con la ricognizione di debito, il debitore di un rapporto obbligatorio ( cosiddetto “rapporto fondamentale” o “sottostante”) dichiara di riconoscere l’esistenza del debito, dispensando il creditore a favore del quale è fatta, dall’onere di provare il rapporto fondamentale, l’esistenza del quale si presume fino a prova contraria.
Con riguardo alla mera ricognizione di debito (va ribadito, infatti, che si tratta di mera dichiarazione di scienza in relazione alla sussistenza di un rapporto preesistente nascente da pregressi contratti stipulati tra le parti, per cui la medesima non ha creato una nuova obbligazione, ma semplicemente riconosciuto ex post gli effetti economici di quegli atti), è applicabile la norma dell’art. 4, Tariffa, Parte seconda, DPR. 13\1986, concernente le scritture private non autenticate non aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale.
Detta tipologia di atti, in forza della norma appena richiamata, scontano l’imposta in misura fissa e non nella misura del 3%, come preteso dall’Ufficio.
Essendo l’operazione sottostante già risultata soggetta ad IVA, l’imposta di registro va applicata in misura fissa (in caso di registrazione), per il principio della alternatività tra IVA e imposta ai registro ( ex art. 40 tl TUR)(Sez. 5, n. 24804 del 23/10/2014, n.m.; Sez. 5, n. 24107 del 12/11/2© 4, Rv. 633623).
Peraltro, ricordano i Supremi Giudici, la tesi della non applicabilità dell’imposta di registro in misura proporzionale pare trovare conferma anche nel fatto che il R.D. n. 3269/23 (poi sostituito dal d.P.R.n.131/86) citava espressamente la ricognizione del debito nella Tariffa ad esso allegata, assoggettandola all’imposta di registro proporzionale.
Per contro nella Tariffa allegata al D.P.R. n.131/86 non è stata ripresa la suddetta citazione, il che può anche essere interpretato quale intenzione del legislatore di voler escludere la ricognizione del debito da quelle assoggettabili all’imposta di registro in misura proporzionale.
Nel caso di specie pur se si fa riferimento nella scrittura privata ad obbligazioni che sostituiscono le precedenti non v’è dubbio che le prime derivino da uria “mera dichiarazione di scienza in relazione alla sussistenza di un rapporto preesistente nascente da pregressi contratti stipulati tra e parti, per cui la medesima (in sostanza) non ha creato una nuova obbligazione”
Con riguardo alla quota di €.xxxxx il riferimento alla riconciliazione giudiziale non toglie che esso sia una rata dell’intero debito oggetto di ricognizione, non altrimenti essendo esso coerente con la cifra oggetto di ricognizione qualora fosse stata una somma da versare a titolo ulteriore rispetto al debito complessivo indicato nella scrittura.
Tale assunto ben può essere condiviso da questo giudice di appello tenuto conto che l’obbligazione nasce dal rapporto fondamentale e che l’effetto della ricognizione è quello processuale dell’inversione dell’onere della prova, “la dichiarazione ricognitiva rientra tra gli atti non aventi contenuto
patrimoniale, tra quelli cioè che secondo l’esplicazione fornita in giurisprudenza non determinano variazioni nel patrimonio dei loro autori e in quelli dei soggetti che ne sono destinatari.
Essa a quindi va assoggettata all’imposta di registro in misura fissa, ai sensi dell’art.11 , parte I, Tariffa DPR 131\1986.
La ricognizione di debito non modifica la sfera patrimoniale della parte intervenuta in atto (è necessaria la sola presenza del debitore), ma cristallizza un’obbligazione che già è: si tratta di una mera riproduzione di uno stato di fatto, giuridicamente rilevante, incapace di variare ciò che esiste.
L’ambito del riconoscimento di debito riguarda i soli debiti pregressi e non include . quelli futuri o coevi.
L’estraneità della promessa costitutiva alla previsione normativa dell’art. 1988 c.c. discende dalla constatazione che “se il debito sorge con l’atto di affermazione del vincolo e, del debito stesso, tale atto rappresenta la fonte costitutiva, conseguentemente, esso non puo , determinare alcun fenomeno di astrazione (processuale) ovvero di inversione dell’onere probatorio rispetto al principale e al suo titolo, proprio perchè, con quest’ultimo, si identifica” Oltre a non comportare l’assunzione di un’obbligazione, la ricognizione di debito è “meno” di un atto dichiarativo ( che, comunque, trasforma la realtà giuridica) e neanche può essere equiparato alla remissione (o ad una qualsiasi “modifica” dell’obbligazione) in quanto dispiega particolari effetti sul piano probatorio senza incidere sul vincolo obbligatorio, analogamente, mantiene la propria autonomia rispetto al negozio di accertamento, che integra un’autonoma fonte di obbligazione escludendo ogni prova contraria .
La ricognizione di debito, pura dichiarazione ai scienza, non esprime alcuna volontà, certificando “solamente” una situazione già verificatasi.
Cosicchè qualsiasi aliquota proporzionale appare fuori di luogo.
Nella specie inoltre come messo in evidenza già nel giudizio di primo grado le obbligazione oggetto della ricognizione derivano da fatture per somministrazione di servizi assoggettate ad IVA e pertanto in ossequio al principio dell’alternatività dell’IVA con l’imposta di registro vanno esenti da quest’ultima.
Trova quindi integrale conferma la sentenza di primo grado.

PQM

La commissione respinge l’appello dell’Ufficio che condanna alla rifusione delle spese liquidate in €. 2.500,00 ( duemilacinquecento/00).

 

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